Tributación y regalías: la discusión constitucional

Eleonora Lozano Rodríguez

Decana de la Facultad de Derecho de la Universidad de los Andes

La Ley 2277 del 2022 (última reforma tributaria) modificó el artículo 115 del Estatuto Tributario, estableciendo una regla de no deducibilidad del valor de regalías para contribuyentes que hacen parte del sector de hidrocarburos. Concretamente, se introduce el parágrafo 1º, en el cual se establece: “La contraprestación económica a título de regalía de que tratan los artículos 360 y 361 de la Constitución Política no será deducible del impuesto sobre la renta ni podrá tratarse como costo ni gasto de la respectiva empresa, indistintamente de la denominación del pago y del tratamiento contable o financiero que el contribuyente realice, e independientemente de la forma del pago de la misma, ya sea en dinero o en especie. Para efectos del impuesto sobre la renta, el monto no deducible correspondiente a las regalías pagadas en especie será al costo total de producción de los recursos naturales no renovables”.

Recientemente, realicé una intervención ante la Corte Constitucional donde presenté los siguientes tres argumentos para su inconstitucionalidad, que se resumen en: (i) un problema conceptual, (ii) una violación a los principios de equidad tributaria y, finalmente, (iii) una carga excesiva para el sector.

En primer lugar, la norma en cuestión desconoce el concepto y la naturaleza jurídica de las regalías, al considerar que son un ingreso para la empresa que explota recursos naturales no renovables, cuando realmente se trata de un ingreso para el Estado. Así, este ingreso –denominado contraprestación, regalía u otro– no puede considerarse parte de la base gravable de ninguno de los contribuyentes que se dedican a la exploración y explotación de estos recursos. En gracia de discusión, si se tratara de un ingreso para la empresa, es claro que debería tener un egreso correlativo, necesario para que la operación productiva se lleve a cabo. Sin embargo, este monto por disposición constitucional debe ser pagado completamente al Estado, como un costo de funcionamiento, por lo que el efecto es cero (lo que “aparentemente” ingresa, se traslada al Estado).

En segundo lugar, la “no deducibilidad” afecta la equidad tributaria, por cuanto desconoce una minoración estructural que resulta completamente causal, necesaria y proporcional para la explotación de recursos naturales no renovables. Así, imponer una limitación a uno de los gastos más representativos para las empresas dedicadas a esta actividad vulnera su capacidad contributiva. Se trata, por lo tanto, de un tratamiento desigual en relación con otras empresas que deben asumir costos, a manera de contraprestación, para poder ejercer su actividad económica.

Finalmente, aunque no ha sido definido ni constitucional ni legalmente el monto máximo de las tasas efectivas de tributación por sector para no ser confiscatorias, la norma en discusión aumenta dicha tasa para el sector hidrocarburos, según Fedesarrollo, del 64,4 % al 82,3 %. Deberá la Corte, por lo tanto, definir algún estándar objetivo que permita a las actividades productivas subsistir, bajo criterios razonables y proporcionales frente al deber de tributar. Claramente, el criterio no puede ser que una tasa solo es confiscatoria cuando es del 100 %, sino cuando no corresponde a la racionalidad económica para desarrollar actividades negociales.

Interesante discusión jurídico-económica tendrá que abordar la Corte Constitucional. Ya se han realizado varias audiencias y la comunidad tributaria está expectante frente al resultado de sus análisis.