La teoría general del tributo y la contribución al Icetex

Eleonora Lozano Rodríguez

Decana de la Facultad de Derecho de la Universidad de los Andes

En el módulo Teoría general del tributo de mi curso de Tributación del pregrado, suelo mencionar las dificultades terminológicas y conceptuales de esta materia, al no contar con una norma que defina con claridad instituciones jurídicas claves, como tributo, figura genérica, y sus especies (impuestos, tasas y contribuciones); así como que precise los elementos de la obligación tributaria (sujeto activo, sujeto pasivo, hecho generador, base gravable y tarifa). Esto lleva a que el legislador confunda la terminología, suscitando litigios innecesarios que congestionan nuestro aparato judicial.

Muestra de lo anterior es la última reforma tributaria (L. 2277/22), la cual, en su artículo 95, crea una contribución para beneficiar a los estudiantes que financian sus estudios en educación superior mediante créditos educativos reembolsables con el Icetex.

La norma establece que dicho tributo contiene los siguientes elementos: (i) el sujeto activo será el Icetex; (ii) los sujetos pasivos serán las instituciones de educación superior (IES) que cuenten con estudiantes que financien sus estudios mediante estos créditos, que no tengan subsidio de tasa ni estén en periodo de amortización; (iii) el hecho generador está constituido por el valor de la matrícula a desembolsar a las IES en la adjudicación y/o renovación de créditos educativos reembolsables; (iv) la base gravable será el valor de la matrícula por desembolsar a las IES, de acuerdo con lo establecido en el hecho generador de la contribución, y, finalmente, v) la tarifa será la diferencia entre la tasa de interés contratada por el estudiante con el Icetex y la variación anual del IPC determinado cada inicio de año por el Dane, vigente al momento del giro.

Ya se han interpuesto dos demandas ante la Corte Constitucional por este artículo, y entiendo que viene una tercera, en las que se aducen dos tipos de vicios. Por una parte, los relativos al procedimiento y, concretamente, a la violación a los principios de consecutividad y de identidad flexible, donde, por regla general, todo proyecto de ley debe surtir cuatro debates completos e integrales para que lo aprobado tenga plena validez. Así mismo, las variaciones del texto deben ser susceptibles de clara adscripción a alguno de los núcleos temáticos que se hayan debatido durante todo el proceso formativo de la ley (C. C., sents. C-736/08 y C-277/11). En los expedientes reposan buenas pruebas de estas violaciones por cuanto la norma no hacía parte de las ponencias de primer y segundo debate de las dos cámaras, como tampoco tienen conexión alguna con el objeto ni núcleos temáticos discutidos en las etapas previas del proyecto.

Por otra parte, existen múltiples vicios de fondo o sustanciales que precisamente tienen que ver con el piso conceptual de la teoría general del tributo que insistentemente enseño a mis estudiantes. Lo primero que habría que preguntarse es si esta figura es, o no, efectivamente una contribución. En una contribución, el sujeto pasivo se beneficia de la realización de obras públicas o de la ampliación de servicios públicos (Thuronyi et al, 2016). Así, según la teoría, este tributo debería gravar al beneficiario de alguna clase de accionar estatal, y en este caso se grava a instituciones que no necesariamente son los verdaderos y últimos beneficiados.

Además, la misma norma establece que los beneficiarios del tributo son las personas naturales que financien sus estudios mediante crédito educativo reembolsable para el acceso y permanencia en educación superior con el Icetex. Al gravar a las IES, pareciera ser, entonces, un impuesto, pero ¿dónde queda la ausencia de contraprestación directa, característica esencial de este tipo de tributo, así como el principio presupuestal de unidad de caja para el manejo del gasto de estos recursos?

Ahora, en gracia de discusión, si se tratara de una contribución, el artículo 338 de la Constitución establece que la ley deberá definir el sistema y método de la tarifa, si esta es delegada al Ejecutivo para su fijación. Lo anterior con el fin constitucional de establecer “la participación de los beneficios que les proporcionen” y “la forma de hacer su reparto”, pero no permite la disposición constitucional que un ente del Ejecutivo pueda reglamentar la “aplicación” de los recursos, como lo pretende la Ley 2277 al delegar esta función en la junta directiva del Icetex. Lo anterior es una clara vulneración del principio de reserva de ley.

No podemos seguir denominando figuras tributarias impropiamente, ni definiendo erradamente los elementos de su obligación tributaria, con las consecuencias litigiosas que esto genera, congestionando, además, la jurisdicción. En vez de continuar expidiendo reformas tributarias coyunturales con finalidades meramente fiscales, ¿será que organizamos el piso conceptual del derecho tributario para no vulnerarlo constantemente.