Aspectos tributarios de los proyectos de infraestructura

Juan Guillermo Ruiz Socio de Posse Herrera & Ruiz Abogados juanguillermo.ruiz@phrlegal.com

Uno de los más grandes retos que afronta el país es el que se refiere a los proyectos de infraestructura.

En general, el efecto fiscal derivado de cada proyecto depende de los siguientes cinco factores: (i) el tipo de contrato que se defina para el proyecto; (ii) el esquema de realización de ingresos, costos y gastos que corresponda de acuerdo con lo previsto en el contrato; (iii) la estructura de amortización de inversiones, fundamentalmente para proyectos de concesión; (iv) la naturaleza jurídica del contratista y (v) la definición de beneficios fiscales asociados al diferimiento en el impuesto de renta y los tributos aduaneros.

Resulta fundamental anticipar los efectos tributarios para cada una de las partes. Para el contratista, es esencial el esquema de realización de sus ingresos, costos y gastos asociados al respectivo proyecto; y para el contratante, resulta esencial definir la modalidad en la que se llevarán a su estado de pérdidas y ganancias los costos asociados al proyecto. Beneficios tales como diferimientos en la causación de impuestos y tributos aduaneros y utilización de metodologías aceleradas de amortización o depreciación son parte esencial de la adecuada planeación de este tipo de proyectos.

El país necesita proyectos de infraestructura en materia vial y de transporte, en materia portuaria y aeroportuaria, de servicios públicos y telecomunicaciones, en infraestructura minera y petrolera, en materia hospitalaria y turística, y en todos ellos el componente fiscal derivado de la estructura contractual es un elemento fundamental para el éxito del proyecto.

Los proyectos pueden ser estructurados como simples contratos de obra, bajo la modalidad de servicios de construcción, en una obra pública, en un proyecto privado o en un proyecto público-privado. También pueden estructurarse bajo la modalidad de concesiones, en esquemas tales como contratos BOMT, contratos BOOT, contratos BOT o modalidades similares.

Desde el punto de vista de la estructura del contrato de construcción, pueden definirse modalidades tales como contratos llave en mano, contratos de construcción por administración delegada o contratos a precios unitarios o globales. El contrato de construcción puede estructurarse bajo la modalidad unificada de un EPC, o a través de una estructura en la que se dividan los componentes del contrato EPC, entre distintos contratistas.

El contratista puede actuar bajo la modalidad de un consorcio o unión temporal, bien como una sociedad colombiana o como una sucursal de una sociedad extranjera. Así mismo, el contratista puede operar como un simple mandatario del contratante o como un tercero independiente.

Los contratistas pueden realizar ingresos, costos y gastos bajo distintas modalidades. En los llamados contratos de servicios autónomos que involucran proyectos de construcción, cuya duración excede un periodo gravable, el contratista puede realizar sus ingresos en la medida en que realiza sus costos, según las proyecciones y presupuestos del proyecto, o también puede realizar los costos en la medida en la que facture los correspondientes ingresos.

En los contratos de concesión, la estructuración de la realización de ingresos y de amortización de inversiones y anticipos puede realizarse por hitos o de manera global, según se derive del lenguaje del contrato.

Según lo dicho, los aspectos tributarios más relevantes en los proyectos de infraestructura  requieren definir la modalidad contractual del proyecto; definir el esquema y momento de realización de ingresos del contratista; definir el esquema de amortización de inversiones en los proyectos de concesión o la estructura de realización de costos en los proyectos de construcción; definir las alternativas admisibles para la conformación del contratista (consorcios, uniones temporales, sociedad o sucursal); definir el momento de realización de ingresos en proyectos que involucran tasas, peajes o contribuciones públicas; definir si el contrato de construcción se desarrolla bajo una modalidad única de EPC, o bajo una modalidad de contrato llave en mano, o bajo un esquema de EPC con contratos separados, y con las correspondientes garantías cruzadas entre contratistas; y definir el lugar, el momento y la base de tributación, en materia de impuestos municipales.

En materia de impuesto de renta, debe tenerse en cuenta que en los contratos de administración delegada, o en los contratos en los que el constructor obra por cuenta del contratante, su ingreso gravable corresponderá a su honorario.

El IVA en los contratos de construcción se causa sobre la utilidad del contratista, y los IVA repercutidos no son descontables para este.

En los contratos de concesión, la realización de los ingresos deberá estar adecuadamente asociada al momento contractual en el que el concesionario tiene derecho a percibir su remuneración de acuerdo con el clausulado del contrato. Normalmente las contribuciones públicas se realizan por avance de obra o por hitos, o de acuerdo con los criterios asociados a la aplicación de vigencias futuras.

En resumen, se requieren proyectos de infraestructura que se estructuren contractual y fiscalmente bien, para la mejor competitividad de Colombia.