Precisiones sobre la reforma tributaria

Gustavo Pardo Socio de Gustavo Pardo & Asociados. Exdirector del Departamento de Impuestos de Ernst & Young Colombia.

 

 

El proceso que culminó con la reforma tributaria del 2012 (Ley 1607) no fue pacífico, pues si bien el Gobierno empezó hablando de una reforma estructural de cuyo texto confidencial se hicieron públicas dos versiones no autorizadas, ya para el mes de agosto se hablaba de una reforma puntual que trataría solo unos pocos temas.

 

El jueves 29 de noviembre, las comisiones terceras económicas de Senado y Cámara aprobaron 155 artículos y la inclusión de otros 18, para un total de 173 artículos. Sin embargo, el texto final de la Ley 1607 trae 198 artículos.

 

Si bien no es justo adoptar una posición crítica sobre estos cambios, aun sabiendo que hay algunos vacíos que eventualmente deberían ser aclarados mediante decretos reglamentarios, la reforma tributaria logrará una de sus finalidades, cual es incrementar el recaudo, lo que es importante para que el Gobierno cuente con los recursos que le permitan llevar adelante sus planes y mantener la senda de crecimiento del país.

 

Aumento en la tributación

Hablando de las personas naturales, el incremento en la tasa de tributación es importante, pero esperemos que no a niveles que afecten el consumo hacia algunos sectores de la economía. Sin embargo, las cifras y los estándares de comparación presentados por el Gobierno fueron contundentes como justificación. Resta esperar que el mayor recaudo sea invertido con diligencia, pues creería que si los individuos vemos más y mejores obras, más seguridad, etc., quedaremos convencidos de que el efecto asumido valió la pena.

 

Hablando de las sociedades, otras entidades y demás contribuyentes, la Ley 1607 introduce cambios profundos que, desde una perspectiva general, parecen loables.

 

En efecto, vista la tasa nominal de tributación del impuesto sobre la renta (25 %) más el impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) (9 %), sobre una base que no admite algunas deducciones, y teniendo en cuenta por otra parte la reducción en los aportes parafiscales, la combinación nos lleva efectivamente a una reducción en la carga fiscal total, lo cual hace más competitivas a las empresas y, de otra parte, promueve la generación de empleo, al reducir las cargas sobre la nómina. Sería ideal que el efecto de generación de empleo efectivamente se produzca. Depende de todos nosotros trabajar para generar más y mejores oportunidades de trabajo.

 

Desde la óptica de las diversas normas antielusión o pro recaudo, la reforma tributaria cerró puertas de planeación tributaria, con una precisión tan milimétrica que, de pronto, pudo ir más allá de lo que no hubiera generado una distorsión en el curso normal de los negocios.

 

En efecto, si bien la regla de subcapitalización es entendible, el hecho de que no se prevea un periodo de transición para su aplicación –como sí se preveía en alguno de los primeros textos– puede llevar a que en el mes de enero del 2013 algunos contribuyentes estén ya abocados a la no deducción de los intereses para las deudas que los generen –aún en el caso de que se trate de préstamos recibidos de entidades financieras–, si superan la proporción de 1 a 3 frente al patrimonio líquido del 31 de diciembre del 2012, aun cuando los términos para determinar ese patrimonio empiecen solo en abril, con el vencimiento para presentar la declaración de renta. Sería razonable que, vía decreto reglamentario, se autorice un periodo de transición.

 

Efectos para las sociedades

Desde el punto de vista del crédito mercantil generado en la compra de acciones y cuotas sociales a partir del 2013, las exigencias para autorizar su amortización llevan básicamente, salvo situaciones muy particulares, a que sea no deducible, caso en el cual formará parte del costo fiscal.

Este es un tratamiento que compartimos en el caso de compra para mantener la propiedad sobre las acciones o cuotas sociales, mas no en el caso de fusión para absorción por parte de la sociedad adquirente.

 

En efecto, la nueva regulación desincentiva la compra de sociedades para luego integrarlas a la sociedad adquirente, para incentivar, tal vez sin proponérselo, la compra de activos o establecimientos de comercio con good will, pues, en ese caso, el mayor valor que se pague como good will será deducible como inversión amortizable, bajo las reglas de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario. Esto es, la reforma estaría desincentivando la compra de acciones, al ser más atractiva desde el punto de vista fiscal la compra de activos.

 

Es destacable también el haber introducido el concepto de establecimiento permanente, pues la noción de actividad permanente del Código de Comercio no abarca ciertas formas de hacer negocios que, al no exigir la incorporación a Colombia de una sucursal o subordinada, permitiría que ciertas rentas quedaran sin gravamen en nuestro país. En todo caso, es importante que el Gobierno reglamente el tema de atribución de ingresos, costos y gastos a los establecimientos permanentes, de manera tal que, a través de ellos, no se generen distorsiones frente a las reglas a que están sometidas las sociedades y entidades. 

 

En materia de reorganizaciones –fusiones y escisiones–, si bien bajo unos requisitos menores se mantiene la neutralidad fiscal para las entidades cuando se trate de fusiones y escisiones locales, ya sean adquisitivas o reorganizativas, de escisiones reorganizativas internacionales y de fusiones internacionales cuando la entidad absorbente sea una entidad nacional, se aclara, lo cual es sano, que así como la operación puede ser neutral fiscalmente, no hay lugar a cambio en la naturaleza de los activos como fijos o movibles, ni a modificaciones en el costo fiscal ni en la vida útil.

 

De otra parte, se regulan las condiciones en las cuales la reorganización puede ser neutral para los accionistas, socios o partícipes, tema que no estaba regulado en la legislación vigente hasta el 31 de diciembre del 2012. 

 

Con la misma precisión milimétrica de algunas de sus disposiciones, señala que la escisión que puede ser neutral fiscalmente es aquella que involucre unidades de explotación económica o establecimientos de comercio, pero no la escisión para transferencia de activos individuales o cuentas patrimoniales.

 

Precios de transferencia

En cuanto a los precios de transferencia, se amplían algunos de los casos a vinculación indirecta, así como cuando las operaciones se realicen a través de terceros no vinculados, situación que hasta el 31 de diciembre del 2012 solo se predicaba para el caso de enajenación.

 

La ley envía un mensaje importante frente a algunas transacciones que considera relevantes como (i) operaciones de financiamiento; (ii) enajenación de acciones; (iii) otro tipo de activos que presenten dificultades en materia de comparabilidad;  (iv) compra de activos usados; (v) servicios intragrupo o acuerdos de costos compartidos; (vi) reestructuraciones empresariales (redistribución de funciones, activos o riesgos); (vii) aporte de intangibles a sociedades o entidades extranjeras.

 

Son destacables los cambios introducidos al régimen de sanciones de precios de transferencia para atenuarlo, haciéndolo más coherente con la magnitud de la omisión. De otra parte, se envía un mensaje en materia de operaciones financieras que involucran intereses, pues señala que la base para el cálculo de las sanciones es el monto del principal, no de los intereses (si bien su aplicación práctica genera dudas para cuando el gasto por intereses no estuvo de acuerdo con el rango de plena competencia).

 

Nuevas tipificaciones

Entre tantos cambios relevantes y profundos, destacamos la tipificación del abuso en materia tributaria, del fraude a la ley con propósitos tributarios y de la desestimación de la personalidad jurídica. Creo que debemos recibir estas normas con beneplácito, no solo porque traen un mensaje que, de ser bien recibido por los contribuyentes, asesores y demás actores de la arena tributaria, nos llevan a nuevas reflexiones.

 

Si bien la definición de abuso en materia tributaria es amplia, uno de los requisitos para que se configure es que la conducta abusiva solo se da si se alteran, desfiguran o modifican artificialmente los efectos tributarios, lo cual descarta la existencia de abuso cuando la planeación tributaria no se base en mecanismos artificiosos.

 

Caso más complejo se daría en el fraude a la ley, pues allí estaríamos frente a actos lícitos que respetan el texto legal, pero no su espíritu. Pero tanto para el abuso como para el fraude, la ley otorga varias salvaguardas al contribuyente, tanto formales como sustanciales. Una de ellas consiste en documentar que el precio o remuneración está dentro del rango de plena competencia, de acuerdo con la metodología de precios de transferencia, aun cuando se trate de vinculadas nacionales.

 

La desestimación de la personalidad jurídica, si bien la redacción no es exactamente coincidente, interpretamos que sería una consecuencia del abuso o el fraude, pero cuyos efectos ya no son para la sociedad, sino para los accionistas, quienes deberían entrar a responder no solo por las obligaciones, sino también por los perjuicios causados.

 

Plausible el contenido del artículo 197 de la Ley 1206 del 2007, que consagra principios que deben regular la imposición de sanciones, cuya paternidad entendemos que obedece a una iniciativa de la Defensoría del Contribuyente, de buen recibo por parte de la Dirección de Impuestos Aduanas Nacionales.

 

De estos, es destacable, por su posible aplicación inmediata, especialmente en sanciones en materia de transferencia que no hayan sido objeto de decisión definitiva en vía gubernativa, el principio según el cual “en materia sancionatoria la ley permisiva o desfavorable, aun cuando sea posterior se aplicará de preferencia a la restrictiva o desfavorable”.

 

Seguiremos en el análisis de la Ley 1607 del 2012, de la cual vemos nuevos efectos en la medida que avanzamos en su estudio y debate.