La afiliación y pago de aportes a seguridad social de independientes

 

Jaime Girón* y Alejandra Becerra**

Especial para ÁMBITO JURÍDICO

 

Aunque el parágrafo segundo del artículo 108 del Estatuto Tributario (E. T.) fue incorporado al ordenamiento jurídico con la Ley 1393 del 2010 (art. 27), solo hasta hace un par de años cobró relevancia el tema de la verificación de la afiliación y pago de las contribuciones al Sistema General de Seguridad Social (SGSS) a cargo de los contratistas independientes, como requisito para que sus contratantes puedan tomar la deducción de los pagos que a ellos les hacen. Y es respecto de este tema en particular que, en esta oportunidad, consideramos relevante compartir las siguientes consideraciones:

 

1. En primer lugar, vale la pena recordar que la adición realizada al E. T., a través del artículo 27 de la Ley 1393, y en la que se estableció un requisito especial para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, quedó expresamente condicionada al reglamento que al respecto expidiera el Gobierno.

 

2. En relación con la potestad reglamentaria y el propósito que debe seguirse con la expedición de un reglamento, es preciso citar lo dicho por la Corte Constitucional en varios pronunciamientos, dentro de los que se destacan:

 

• Sentencia C-557 de 1992. Allí la corporación concluyó: “La potestad reglamentaria no es una operación de simple copia de los textos sobre los cuales se ejerce. Su ejercicio implica de algún modo valoración e indagación de los fines y contenido de la ley, para que resulte un reflejo fiel de la misma”.

 

• Sentencia C-302 de 1999. En ese fallo, la Corte indicó: “El reglamento es entonces un complemento indispensable para que la ley se haga ejecutable, pues en él se permite desarrollar las reglas generales allí consagradas, explicitar sus contenidos, hipótesis y supuestos, e indicar la manera de cumplir lo reglado, es decir, hacerla operativa, pero sin rebasar el límite inmediato fijado por la propia ley”.

 

• Sentencia C-805 del 2001. En ella, el tribunal concluyó que la potestad reglamentaria consiste en “…la producción de un acto administrativo que hace real el enunciado abstracto de la ley (...) [para] encauzarla hacia la operatividad efectiva en el plano de lo real”.

 

• Sentencia C-540 del 2012. Decisión en la que concluye: “se pretende que mediante la potestad reglamentaria se brinde un desarrollo específico a los mandatos legales con la intención de concretar su aplicación”.

 

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3. Ahora bien, en el caso de las disposiciones contenidas en el parágrafo 2° del artículo 108 del E. T., cuya aplicación – como dijimos – quedó sujeta a reglamentación, se ha entendido que con el artículo 3° del Decreto 1070 del 2013, modificado por el artículo 9° del Decreto 3032 del 2013, se produjo el reglamento requerido para darles plena aplicación. De hecho, la DIAN ha emitido cerca de 15 conceptos/oficios en los que reconoce el artículo 3° del Decreto 1070 como la reglamentación de las disposiciones del artículo 108 del E. T., con lo cual la verificación por parte del contratante de la afiliación y pago de aportes a cargo del trabajador independiente, como requisito para la procedencia de la deducción por los pagos efectuados a estos últimos, estaría vigente y sería aplicable.

 

Sin embargo, basta revisar la redacción de la regla contenida en el decreto mencionado para comprobar que esta no hace otra cosa que parafrasear el contenido de la ley, “aclarando” solo algunos detalles que de hecho ya resultaban bastante obvios. Veamos:

 

Artículo 27 de la Ley 1393 del 2010 - Parágrafo 2° del artículo 108 del Estatuto Tributario

Artículo 3° del Decreto 1070 del 2013

“…Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional…”.

“(…). Para la procedencia de la deducción en el impuesto sobre la renta de los pagos realizados a las personas mencionadas en el inciso anterior [i.e. aquellas personas cuyos ingresos no provengan de una relación laboral legal y reglamentaria] por concepto de contratos de prestación de servicios, el contratante deberá verificar que los aportes al Sistema General de Seguridad Social estén realizados de acuerdo con los ingresos obtenidos en el contrato respectivo, en los términos del artículo 18 de la Ley 1122 de 2007, los decretos 1703 de 2002 y 510 de 2003, las demás normas vigentes sobre la materia, así como aquellas disposiciones que las adicionen, modifiquen o sustituyan…”.

 

4. De lo anterior y de las consideraciones expuestas acerca de lo que se demanda de una norma reglamentaria, resulta más que evidente que con el Decreto 1070 tal propósito no se logró, sobre todo por las dificultades prácticas que sugiere dicha verificación y que no fueron resueltas a través de lo que se ha creído es el reglamento del parágrafo 2° del artículo 108 del E. T., pero también porque el decreto, que es el instrumento llamado a proveer las instrucciones y detalles de tipo práctico para el cumplimiento de la disposición legal, se limitó a repetir los términos generales que enuncia la norma del E. T.

 

En otras palabras, aún falta precisar elementos esenciales para poder cumplir con la obligación de verificar la afiliación y pago de los aportes al SGSS por parte de los trabajadores independientes. Por ejemplo: ¿Cómo debe surtirse tal verificación? ¿Debe verificarse directamente con los contratistas o deberá requerirse información adicional con las entidades del SGSS? ¿Debe revisar el contratante la determinación de los aportes? ¿Qué debe hacer en caso de encontrar una discrepancia? ¿Qué sucede si el contratista se niega a corregir los aportes o a entregar la documentación requerida? ¿Cuál es esa documentación requerida? ¿Se entienden suficientemente verificados los aportes con la conservación por parte del contratante de la PILA o de una declaración juramentada en la que el trabajador independiente manifieste que – en efecto – está afiliado y cumple con las contribuciones que por ley le corresponden?

Y ni qué decir de todos los inconvenientes prácticos que pueden derivarse en los casos de trabajadores independientes vinculados con más de un contratista o de aquellas personas que siendo empleados y/o pensionados también ejercen actividades como independientes de manera regular u ocasional.

 

Regulación insuficiente

 

5. Un buen intento por producir el reglamento requerido para dar aplicación a las disposiciones del parágrafo 2° del artículo 108 del E. T. fue el proyecto de decreto publicado en julio del 2014 en la página web del Ministerio de Salud y Protección Social, y aún no expedido formalmente, en el que se precisaban varias definiciones y criterios básicos para la determinación del ingreso base de cotización (IBC) – concepto que resulta fundamental para que los trabajadores independientes cumplan con las contribuciones al SGSS –, además de establecerse algunas reglas y mecanismos lo suficientemente claros para dar cumplimiento a la verificación y enfrentar sus resultados.

 

Y, en ese sentido, la publicación del proyecto de decreto por parte del ministerio competente – pues, en nuestra opinión, debería ser el Ministerio de Salud y Protección Social y no el de Hacienda– es evidencia clara de que la reglamentación del parágrafo 2° artículo 108 del E. T. no se ha producido, además del hecho de que la regulación contenida en el Decreto 1070 resulta insuficiente para dar aplicación a dicha disposición.

 

6. Por otra parte, con la expedición de la Ley 1753 del 2015, que aclaró algunos detalles respecto de la determinación del IBC de los trabajadores independientes – con o sin contrato de prestación de servicios – y se abrió la posibilidad a la depuración del IBC y al establecimiento de un sistema de presunción de ingresos como base mínima para el pago de aportes, se evidencia, una vez más, que la reglamentación en materia de seguridad social para los trabajadores independientes hasta ahora se está produciendo.

 

A modo de conclusión, la ausencia de parámetros claros para surtir el proceso de verificación de que trata el parágrafo 2° del artículo 108 del E. T. imposibilita que el contribuyente dé una aplicación adecuada a la obligación que le recae en ese sentido o, lo que es igual, que aún no existe reglamento de esta disposición, por lo que, en consecuencia, no es del todo aplicable.

 

Lo anterior, además, no es un detalle irrelevante, si se tiene en cuenta que tomar el Decreto 1070 como reglamentario de esta disposición no solo significa dejar a la deriva a los contribuyentes obligados a cumplir con la verificación, sino que contraría abiertamente los fines de la reglamentación, tal y como los entiende la Corte Constitucional.

 

En cualquier caso, y previendo que seguramente la DIAN no comparta esta posición, debería procurarse algún tipo de verificación y, por ejemplo, conservar una declaración en la que cada trabajador independiente manifieste que está afiliado y cumple con las contribuciones que le corresponden por ley, teniendo claro que esa entidad no tendría cómo exigir algo distinto, pues la ausencia de regulación no permite cumplir de forma perfecta con la verificación exigida por el parágrafo 2° del artículo 108 del E. T.

 

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* Socio de Baker & McKenzie.

** Abogada de Baker & McKenzie.

 

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