“Acciones y reacciones de Colombia frente a la adopción de los pilares 1 y 2 del plan BEPS 2.0. de la OCDE”

Ricardo Ruiz

Socio Líder de Impuestos y Servicios Legales de KPMG Colombia

El plan BEPS (Base Erosión / Profit Shifting) de la OCDE es el más ambicioso proyecto para modificar el sistema tributario internacional a nivel mundial en 100 años. Sus inicios se remontan al año 2015 con el lanzamiento de las 15 acciones para mitigar la erosión de bases gravables de los países y la modificación artificiosamente de beneficios a jurisdicciones de baja o nula tributación. Sin embargo, incluso con los esfuerzos del plan BEPS original, en el sistema se pueden identificar lagunas que merecen ser corregidas mediante un segundo plan.

En junio del 2016 se crea el “Marco Inclusivo de BEPS” por un grupo de países que representan el 90 % del PIB mundial (en el cual se incluye a Colombia), se convirtió en el grupo calificado para abordar los retos de la economía digital y la globalización. Resultado de su trabajo durante el año 2021, 137 países acuerdan adherir al enfoque dos pilares para abordar los desafíos fiscales derivados de la digitalización de la economía.

Hasta ese momento, los siguientes pasos para la implementación eran claros frente a la reacción que debía tomar Colombia, fruto de la adhesión al plan de los dos pilares, o como se conoce: el plan BEPS 2.0. Sin embargo, con la expedición de la Ley 2277 del 2022 (reforma tributaria) se observa una reacción importante del país frente a dicho plan.

En efecto, la respuesta en la implementación que se adopta, observada en el parágrafo 6 del artículo 10 y en el artículo 57 de dicha ley permite concluir anticipadamente que Colombia estaría tomando un camino distinto al deseado.

Revisemos los dos artículos más profundamente:

1. Adopción de un impuesto mínimo corporativo del 15 % (IMC). El parágrafo 6 del artículo 10 de la Ley 2277 del 2022 introduce el IMC como medida de reacción domestica permitida a las jurisdicciones que hacen parte de la iniciativa del Pilar Dos, que tiene como objetivo colocar un límite a la competencia fiscal entre jurisdicciones.

El Pilar Dos supone frenar la competencia internacional por atraer inversión mediante la imposición de un impuesto mínimo del 15 % donde quiera que una multinacional opere.

La formula adoptada por Colombia conlleva la determinación de este mínimo de tributación a partir de identificar la tasa efectiva de tributación del contribuyente:

Tasa de Tributación Depurada (IMC)= Impuesto Depurado / Utilidad Depurada.

A su vez, el impuesto depurado resulta de tomar el impuesto neto de renta y someterlo a una depuración que contempla adicionar los créditos tributarios por impuestos pagados en el exterior y restarle el impuesto sobre las rentas pasivas de sus entidades controladas del exterior (ECE).

Por su parte, la utilidad depurada es el resultante de tomar la utilidad contable antes de impuestos y someterla también a una depuración que incluye adicionar diferencias permanentes que aumentan la renta líquida y restarle varias partidas, como los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, el valor de ingreso del método de participación del año, el valor neto de ingresos por ganancias ocasional, las rentas exentas por aplicación del tratado contenido en la Decisión 578 de la CAN y otro par de rentas exentas. Finalmente, se permite tomar como reducción de la base la compensación de pérdidas fiscales o excesos de renta presuntiva tomados en el año gravable y que no afectaron la utilidad contable del periodo.

El diseño del IMC es fundamental para la sincronización con el Pilar Dos en su llamado GloBe Tax o Impuesto Mínimo Global (IMG), teniendo en cuenta que cuando un IMC sea considerado “calificado” podrá ser usado como un crédito fiscal en la arquitectura del IMG, configuración que se otorga en tanto haya seguido en su diseño los lineamientos establecidos en los documentos OCDE, que explican las reglas aplicables al IMG.

Sometiendo nuestro IMC al juicio de esos lineamientos se observa de arranque que no sería considerado un IMC “calificado”, porque no estaría siguiendo completamente la arquitectura propuesta por la OCDE, lo cual podría generar distorsiones en la tributación agregada final del grupo multinacional.

Sin embargo, el tema no termina ahí, teniendo en cuenta que el diseño del IMC tendría implicaciones también en las compañías colombianas que no son parte de un grupo multinacional, y en ese punto el tema empieza a preocupar, ya que la competitividad en términos tributarios de Colombia se vería afectada.

En efecto, la arquitectura adecuada de un IMC debe seguir, en mucho, lo propuesto por la OCDE, ya que alrededor de su diseño ha habido un trabajo importante de los países que hacen parte del marco inclusivo y que asegurarían que un IMC no genere resultado inadecuados que conduzcan a una doble tributación.

Para colocar un ejemplo, la ausencia de la inclusión del impuesto diferido en el cálculo del impuesto depurado que corresponde al numerador de la fórmula supone una grave falencia del IMC. Lo mismo supone la ausencia de referencia a partidas que se deben incluir como ingreso gravado en la utilidad depurada de la fórmula del IMC, que no han sido realizadas fiscalmente bajo las normas contenidas en el Estatuto Tributario y sus reglamentos.

Dado que el IMC hace parte del sistema de impuesto sobre la renta aplicable para el año gravable 2023, se torna urgente la necesidad de encontrar mecanismos durante el año para ajustar las deficiencias del IMC y evitar las consecuencias adversas que supone su aplicación bajo su marco jurídico actual.

2. Adopción de la Presencia Económica Significativa (PES). Esta medida, contenida en el artículo 57 de la Ley 2277, ha sido objeto de serias críticas, por constituir una medida unilateral soberana pero inesperada según los acuerdos hechos por los países del marco inclusivo que adhirieron a la adopción de los dos pilares en el año 2021.

Cuando indicamos que es inesperada es porque afecta la sincronización global de la medida adoptada por el Pilar Uno, que busca crear un sistema cohesivo y coherente a nivel global para corregir las distorsiones tributarias de la digitalización de la economía, a partir de la adopción de unas reglas de nexo nuevas que otorguen capacidad a las jurisdicciones donde se encuentran los usuarios y clientes (jurisdicción de mercado) pero mitigando en el país de la residencia de la multinacional el impacto derivado del nuevo nexo.

En efecto, la adopción de una medida unilateral como PES implica un potencial escenario de doble tributación en las transacciones internacionales, que es precisamente lo que busca prevenir la arquitectura del Pilar Uno en su diseño.

La medida PES está estructurada de la siguiente manera:

Colombia modifica sus reglas de fuente nacional para incluir como nuevo nexo la presencia económica significativa de personas o entidades no residentes en transacciones de venta de bienes o prestación de servicios (en concreto, servicios digitales, electrónicos o aquellos prestados a través de un mercado digital) a clientes o usuarios ubicados en territorio nacional.

Existe PES cuando se mantenga interacción deliberada y sistemática en el mercado colombiano con clientes y/o usuarios en Colombia.  Se presume que existe ese nexo cuando se mantiene una interacción o despliegue de mercadeo con 300.000 o más clientes o usuarios; o se establezca la posibilidad de visualizar precios en pesos colombianos o permitir el pago en moneda colombiana.

En adición a lo anterior, se crea una condición de ingresos que implica haber obtenido ingresos brutos de 31.300 UVT o más por transacciones con los clientes y/o usuarios en Colombia.

PES supone ser objeto de una retención mandatoria sobre el pago o abono en cuenta de 10 %, salvo que el contribuyente opte por declarar y pagar en un formulario a título de impuesto sobre la renta, 3 % sobre la totalidad de los ingresos. En contraste, es muy probable que para el proveedor sujeto a PES dicha renta sea nuevamente gravada en su país de residencia generando un escenario de doble tributación cuando dicho país no otorgue unilateralmente, en su legislación doméstica, un mecanismo para prevenir la doble imposición como una exención o un crédito tributario, o el proveedor sea residente de un país con tratado para prevenir la doble imposición vigente con Colombia.

Ahora bien, es importante destacar que la nueva medida no desconoce del todo lo acordado en el marco de las adhesiones al Pilar Uno, y por esa razón incluye una referencia a que lo establecido en PES dejaría de surtir efectos para el año siguiente al cual Colombia implemente un acuerdo internacional prohibiendo esta forma de tributación, cuando PES la contraríe.

Se reconoce que el proceso de adopción del Pilar Uno está teniendo dilaciones más allá de lo previsto por la complejidad de llegar a un acuerdo multilateral en tantos países, y esto da pie a que Colombia unilateralmente vea en PES un mecanismo de recaudo de ingresos temporal para la Nación sobre la digitalización de la economía. Sin embargo, esto se ha percibido como una reacción inesperada luego de que nuestro país adhiriera expresamente a la aceptación de adopción del Pilar Uno, en donde uno de los acuerdos de esta adhesión era precisamente evitar adoptar medidas unilaterales que no solo generan un impacto nocivo en los negocios transnacionales, sino que podría generar disputas internacionales con los países proveedores del ecosistema de economía digital, como se ha observado ya en el mundo.